Zwei Urteilsfälle zu Funktionsverlagerungen – Klagen lohnt sich
Bearbeitungsstand 12. Juni 2025
Nachdem der Tatbestand der Funktionsverlagerung mit der Unternehmenssteuerreform bereits 2008 eingeführt wurde, ergingen über viele Jahre nahezu keine Urteile zu der neu eingeführten Regelung, die quasi der vorherigen Geschäftschancenlehre folgte.
In der Praxis stellen Fragen zu möglichen Funktionsverlagerungen schon lange einen absoluten Schwerpunkt der Betriebsprüfungspraxis dar. Als Folge ist eine Häufung von diesbezüglichen Urteilsfällen in den letzten Jahren zu beobachten – oftmals zugunsten des Steuerpflichtigen wie die beiden nachfolgend dargestellten Urteilsfälle verdeutlichen. Klagen kann sich somit lohnen.
Hervorzuheben ist, dass noch nicht einmal abschließend geklärt ist, wie eine Funktion überhaupt definiert ist wie der erste Urteilsfall belegt
Der BFH betont in seinem Urteil vom 9.8.2023, dass eine Funktion ein „organischer Bestandteil“ des Unternehmens sein müsse. Es muss sich also um eine wirtschaftlich selbständig am Markt operierende Geschäftseinheit handeln.
Gegenstand des Urteilsfalls war ein deutscher Automobilzulieferer, der im Jahr 2008, also dem Jahr der Gesetzeseinführung, aus Kostengründen den lohnintensiven Teil seiner Produktion an eine Schwestergesellschaft in Bosnien-Herzegowina verlagert hatte. Dort erhielt der Steuerpflichtige für fünf Jahre eine „Tax Holiday“.
Hervorzuheben ist, dass sich die bosnische Gesellschaft in der Folgezeit zunehmend eigenständig entwickelte und auch die vorherigen Kunden des deutschen Automobilzulieferers selbst direkt belieferte.
Die Betriebsprüfung sah hierin eine Funktionsverlagerung verwirklicht wogegen der Steuerpflichtige klagte.
Der BFH hat dies in seinem Urteil verneint und klargestellt, dass eine Funktion ein „organischer Bestandteil“ des Unternehmens sein müsse. Es muss sich also um eine wirtschaftlich selbständig am Markt operierende Geschäftseinheit handeln.
Entgegen der Atomisierung des Funktionsbegriffes, wie sie die Finanzverwaltung auch in ihren Verwaltungsvorschriften praktiziert, ordnet der BFH vielmehr ein, dass nicht jede Auslagerung von Teilfunktionen, wie im vorliegenden Fall der lohnintensive Teil der Produktion, zu einer Funktionsverlagerung führt. Besonders interessant ist, dass die (einzelne) Kundenbeziehung, die zu einem späteren Zeitpunkt vom Tochterunternehmen in Bosnien-Herzegowina übernommen wurde, vom BFH nicht als immaterielles Wirtschaftsgut erachtet wurde, das zu einer Bewertung als Transferpaket führt.
Die Quintessenz aus dem BFH-Urteil vom 9.8.2023 ist somit, dass entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung die Übertragung lediglich von Teilfunktionen, einzelnen, oftmals teuren Produktionsprozessen oder Kundenbeziehungen nicht ausreicht für die Annahme einer Funktionsverlagerung.
Weitere interessante Aspekte des BFH-Urteils sind im Übrigen, dass eine Berücksichtigung von Standortvorteilen eine umfassende Analyse der Funktionen, Risiken, eingesetzten Wirtschaftsgütern sowie verfügbaren Handlungsalternativen erfordert entgegen einer Aufteilung basierend auf Internetrecherchen, allgemeinen Erfahrungen oder Daumenregeln wie sie seinerzeit einmal das FG Münster mit einer hälftigen Aufteilung dargelegt hat.
Des Weiteren stellt der BFH fest, dass der Einbezug von Plankosten am ehesten geeignet ist für eine ex-ante-Betrachtung von Verrechnungspreisen.
Niedersächsisches FG vom 3.8.2023 – 10 K 117/20
Wie bereits in einem anderen von uns dargestellten Fall (Verlinkung soweit problemlos möglich https://www.kws-international.de/de/blog/109-finanzgericht-verneint-funktionsverlagerung-in-der-gruppe.html) hat das FG Niedersachsen gleichsam einen weiteren Fall zum Thema Funktionsverlagerung behandelt.
Dieser beleuchtet die äußerst praxisrelevante Abschmelzung eines deutschen Unternehmens (bzw. deutscher Konzernunternehmen), das zuvor als Lizenzfertiger für die in den USA befindliche Konzernmuttergesellschaft fungierte unter Nutzung und Lizensierung von immateriellen Wirtschaftsgütern der US-Muttergesellschaft.
Als Folge der Umstrukturierung wurde der Lizenzfertiger zum Auftragsfertiger mit einer entsprechenden Vergütung als Routinegesellschaft abgeschmolzen. Des Weiteren fungierte die deutsche Gesellschaft als risikoarme Vertriebsgesellschaft für eine in der Schweiz ansässige neue Prinzipalgesellschaft.
Von der in der Schweiz ansässigen Prinzipalgesellschaft erhielt die deutsche Gesellschaft für die Zeit nach Einführung der Prinzipalstruktur bis zum bis zum Ende der Laufzeit des Lizenzvertrags eine Kompensationszahlung für die Aufgabe der Lizenzproduktion.
Die Finanzverwaltung sah in dieser Abschmelzung den Tatbestand der Funktionsverlagerung erfüllt und bewerte die Korrektur als Transferpaketbewertung unter Anwendung eines unendlichen Kapitalisierungszeitraums.
Die Klage des Steuerpflichtigen hiergegen war erfolgreich.
Das FG erkannte in der Konstellation weder eine Funktionsverlagerung noch eine verdeckte Gewinnausschüttung.
So waren entsprechend den Ausführungen des FG Niedersachsen die gesetzlichen Voraussetzungen für eine verdeckte Gewinnausschüttung nicht erfüllt
So fehlte es an einer Übertragung einer konkreten Geschäftschance in Form eines Vermögenswertes. Die deutsche Gesellschaft übte weitgehend unverändert die Produktions- und Vertriebsaktivitäten aus. Das gemäß der Abschmelzung niedrigere Funktions- und Risikoprofil als Auftragsfertiger wird mit einer festen Routinegewinnmarge vergütet.
Für die vorzeitige Beendigung des Vertrags als Lizenzfertiger erhielt das deutsche Unternehmen eine fremdübliche Kompensation.
Auch den Tatbestand der Funktionsverlagerung sah das FG Niedersachsen nicht als erfüllt an.
Zentrale Aussage des FG Niedersachsen war, dass keine immateriellen Werte übertragen wurden; diese wurden zuvor mittels nicht exklusiver Lizenzverträge lediglich an die deutsche Gesellschaft lizensiert. Die deutsche Gesellschaft war zuvor nicht als Entrepreneur/ Strategieträger, sondern lediglich als Lizenzfertiger tätig gewesen.
Gleichsam ist auch der vorzeitige Verzicht auf die Nutzung der Lizenzen aus dem eigenen Lizenzvertrag nicht als Übertragungsvorgang von Lizenzen zu werten.
Auch ermangelte es der Verknüpfung der Überlassung von Wirtschaftsgütern und/oder sonstigen Vorteilen mit der Ausübung der Funktion.
Abzuwarten bleibt, wie die Finanzverwaltung die beiden Urteile in der Praxis umsetzt und befolgt.